Приобрети журнал - получи консультацию экспертов
№5-6(40-41)(2015)
Объектом ряда мошеннических схем, связанных с неправомерным использованием (далее – НИ) активов, является оборудование, сырье, материалы и прочие активы. К таким схемам относятся как мелкое воровство канцелярских принадлежностей из офиса, так и многомиллионные хищения запасов
или оборудования. В этой статье под термином «актив» будем подразумевать активы, не относящиеся
к денежным средствам и дебиторской задолженности.
Существует два основных способа неправомерного использования активов работодателя: актив может быть украден или неправомерно использован, но возвращен работодателю.
Очевидно, что неправомерное использование с последующим возвратом менее опасно. Обычно объектами такого «покушения» являются транспортные средства, инструменты, оборудование, компьютеры и прочая офисная техника.
Пример 1. Сотрудник использовал служебный автомобиль работодателя для личных целей: перевозка личных грузов в пределах города. Автомобиль был возвращен неповрежденным. Работодатель в данном случае понес незначительные потери в размере стоимости израсходованного топлива, естественного износа автомобиля, оплаты рабочего времени сотрудника, в течение которого он не выполнял свои должностные обязанности. Тем не менее, указанное использование служебного автомобиля является мошенничеством, если не было предварительного согласования с работодателем.
Одним из наиболее распространенных примеров неправомерного использования активов работодателя является использование оборудования или оргтехники для выполнения личной работы в рабочее время. Например, офисный сотрудник может использовать свой рабочий компьютер для печати писем, счетов или выполнения другой работы, связанной со своим личным бизнесом. Во многих случаях такой личный бизнес сотрудника аналогичен бизнесу работодателя. То есть сотрудник конкурирует с работодателем, используя его же оборудование.
Потери вследствие неправомерного использования определить сложнее, чем потери в результате хищения. Во многих случаях сотрудники воспринимают такое использование оборудования работодателя как «временное использование» и не видят в этом ничего плохого. По правде говоря, зачастую потери для работодателя ничтожны. Например, если сотрудник использует канцелярские принадлежности для личных целей и возвращает их неповрежденными. С другой стороны, неправомерное использование может привести к значительным потерям. Так как сотрудник не выполняет своих должностных обязанностей, снижается производительность труда, что может привести к необходимости найма дополнительных сотрудников и росту расходов на оплату труда. Кроме того, если личный бизнес сотрудника конкурирует с бизнесом работодателя, сумма недополученных заказов также представляет собой потери для работодателя. В свою очередь, неправомерное использование оборудования может привести к его преждевременному износу, поломкам и дополнительным расходам на обслуживание и ремонт. Иногда само хищение начинается с временного использования активов: сотрудник взял на время инструмент для личных целей, но впоследствии «забыл» его вернуть.
Воровство, хищение запасов и прочих активов зачастую приводят к более серьезным потерям. Потери вследствие хищений могут достигать миллионных сумм.
Осуществляя воровство, мошенник выносит актив за пределы помещения или территории работодателя без его ведома, не пытаясь скрыть его путем внесения каких-либо записей, исправлений в учетную систему. Этим воровство и отличается от других схем. Большинство таких схем не слишком изощрены и осуществляются персоналом, который имеет непосредственный доступ к определенным активам. Иногда мошенник выносит инструмент или оборудование на виду у других сотрудников, которые и не подозревают, что у их коллеги нет никаких оснований для этого. К сожалению, во многих случаях сотрудники знают о том, что кто-то ворует на работе, но воздерживаются сообщать работодателю по следующим причинам: нежелание портить отношения с коллегами, низкая лояльность к работодателю, обида на работодателя и отношение к воровству как к «справедливому возмездию», боязнь возможных негативных последствий со стороны мошенника. Если высокопоставленный руководитель ворует на работе, другие сотрудники зачастую боятся сообщить работодателю об этом мошенничестве, опасаясь увольнения.
По иронии сотрудники, которые воруют, часто обладают достаточным авторитетом и доверием среди коллег и руководства, имеют доступ к местам хранения запасов, другим зонам с ограниченным доступом, где могут храниться активы. Такие права доступа и высокий уровень доверия зачастую могут быть использованы не в пользу работодателя. Чтобы избежать риска быть пойманным «на горячем», мошенник может организовать отправку украденной вещи к месту, где он может ею завладеть.
Пример 2. Сотрудник группы комплектации на складе умышленно добавил в упаковку несколько единиц дорогостоящего товара. Упаковка была запакована, прошла контроль и была доставлена на адрес доставки. Сообщник на месте получения упаковки вытащил «излишек» и передал его мошеннику за вознаграждение.
Фиктивная продажа – это еще один способ, который используют мошенники. Сообщник делает вид, что покупает товар, подходит к регистратору расчетных операций (РРО) для оплаты товара. Мошенник (оператор РРО) делает вид, что отображает продажу товара в РРО, но на самом деле не делает этого. В результате сообщник выносит товар, не оплачивая его. Часто такую схему мошенники применяют при покупке достаточно большого количества товарных позиций, среди которых несколько оказываются неоплаченными. Для стороннего наблюдателя процесс кажется обычной продажей.
Перемещение активов может использоваться мошенником для получения доступа к активам и последующего их воровства. В ходе такой операции мошенник «вынуждает» компанию-жертву (далее – жертва) создать документ-основание для перемещения актива не другому предприятию, заказчику, а внутри фирмы (на другой склад, строительный объект и т.п.). В ходе транспортировки, перемещения мошенник ворует весь груз или его часть.
Фальсификация оприходования является одним из распространенных способов манипуляции функцией закупки и прихода, при котором сотрудник, ответственный за получение поступающих запасов и других активов, фальсифицирует фактическое количество поступлений. Например, 100 единиц товара поступило на склад. Мошенник указывает в акте приемки, что фактически поступило 90 единиц, а 10 единиц присваивает. Либо отражает поступление всего товара, но фактически размещает на складе 90 единиц, все также присваивая 10 единиц. Это приводит к недостаче на складе, которую мошенник, возможно, попытается скрыть, фальсифицируя учетные записи, данные последующей инвентаризации, списывая недостачу как бой, брак или даже не предпринимая никаких попыток для сокрытия.
Некоторые мошенники при приемке товара фальсифицируют информацию о том, что часть запасов потеряла товарный вид, повреждена и не подлежит дальнейшему хранению и реализации, и впоследствии присваивают указанный товар.
Фальсификация доставки запасов и прочих активов – еще один метод мошенничества. Для сокрытия воровства мошенник может сформировать фиктивные документы на доставку и\или продажу товара, создавая видимость, что товар доставлен\продан заказчику, а не украден. Обычно, применяя такой способ, мошенник вынуждает жертву доставить товар ему или его сообщнику. Одно из преимуществ такого способа для мошенника – это то, что жертва сама транспортирует актив за пределы своей территории (склада) и доставляет мошеннику.
Учитывая меры контроля, которые обычно предпринимают организации, для успешного осуществления схемы мошеннику обычно нужно сфальсифицировать ряд других документов и учетных записей: доверенность на получение товара, подписи получателей, адрес доставки, заявку покупателя на товар, учетную запись по реализации товара. Поэтому такая схема зачастую осуществляется с сообщником, внутренним или внешним по отношению к жертве.
В результате такой продажи в учете жертвы может возникнуть фиктивная дебиторская задолженность. В некоторых случаях мошенник ничего не предпринимает для ее сокрытия, рассчитывая на последующее списание в связи с истечением срока исковой давности, либо предпринимает активные действия для удаления такой учетной записи из учетной системы. Например, переводит задолженность в разряд безнадежной для последующего списания.
Очень часто запасы списываются для сокрытия уже совершенного хищения, но списание может также использоваться и для того, чтобы облегчить хищение в будущем. Сотрудник с соответствующими полномочиями может признать запасы устаревшими, поврежденными и списать их, чтобы в последствии присвоить их или продать сообщнику со значительной скидкой. Иногда сотрудники компании умышленно повреждают запасы, нарушают их товарный вид, упаковку, рассчитывая на то, что работодатель не сможет их реализовать по обычной цене и продаст со значительной скидкой.
Основные способы сокрытия недостачи
В случае воровства активов на складе образуется недостача. Последнее является одним из основных индикаторов мошенничества, хотя и не прямым его подтверждением. Определенная сумма недостачи может образоваться на складе и в ходе обычной деятельности. Но значительная сумма недостачи может свидетельствовать о мошенничестве. Если мошенник не только похитил актив, но еще и хочет скрыть результат своей «деятельности», ему необходимо предпринять меры для сокрытия недостачи. Обычно для этого используют два метода:
Например, в первом случае мошенник может сформировать в учетной системе фиктивную запись по кредиту счета учета запасов и дебету счета, на котором формируется себестоимость реализации. Во втором случае мошенник просто вносит в инвентаризационную опись фиктивные данные, чтобы сокрыть недостачу на предприятии.
Фиктивная продажа и дебиторская задолженность
Мошенник также может прибегнуть к формированию фиктивной операции по реализации запасов. Для этого злоумышленник может сформировать в учетной системе фиктивную запись по дебету счета учета дебиторской задолженности покупателей и кредиту счета по учету дохода от реализации. Конечно, в таком случае мошенник сталкивается с проблемой: как скрыть фиктивную дебиторскую задолженность, возникшую в учете в результате указанных хозяйственных операций.
Существует два основных метода, которые может применить мошенник.
Первый – отразить в учете (в том числе в управленческом) сумму фиктивной задолженности как задолженность одного из крупных заказчиков, по которому постоянно числится значительная сумма дебиторской задолженности. Если сумма фиктивной дебиторской задолженности незначительна, может оставаться не обнаруженной средствами внутрихозяйственного контроля в течение достаточно долгого периода. Такой способ также часто применяется мошенниками, если они знают, что компания редко проводит сверки расчетов с контрагентами.
В некоторых случаях мошенники отражают фиктивную задолженность как задолженность заказчика, по которой истекает срок исковой давности и которая в скором времени будет списана. В случае последующего списания фиктивной задолженности проблема сокрытия для мошенника практически решена.
Размещение пустых упаковок Большинство методов сокрытия недостачи связаны с фальсификацией учетных записей либо данных инвентаризации запасов. Но в некоторых случаях мошенник создает видимость наличия запасов на складе, просто размещая пустые запечатанные упаковки или же заполняя их чем угодно, кроме украденного товара, либо изымая часть товара из заводского короба, указывая, что короб на самом деле полный.
Зачастую невозможно обеспечить вскрытие всех запечатанных коробов для проверки их содержимого. В таком случае необходимо осуществлять выборочный контроль во время приема на склад, отправки, полной или выборочной инвентаризации.
Методы обнаружения неправомерного использования и воровства активов работодателя
Бизнес многих компаний связан с огромным количеством операций по оприходованию и реализации запасов. Поэтому аудитору необходимо сформировать статистически обоснованную выборку операций для последующей их скрупулезной проверки.
Во многих случаях отправной точкой для обнаружения мошенничества является проведение инвентаризации запасов. Но в случае если инвентаризация проводится только раз в год, мошенник имеет достаточно времени для применения различных методов сокрытия, и шансы на то, что мошенничество будет выявлено, снижаются.
Аналитические процедуры, как и в других случаях, могут помочь аудитору обнаружить мошенничество. Одним из основных индикаторов, который может быть обнаружен с помощью аналитических процедур, является непропорциональное изменение себестоимости реализованных запасов по сравнению с изменением суммы продаж за соответствующий период. Причинами такого непропорционального изменения могут быть:
Кроме того, неожиданное изменение указанного соотношения может быть индикатором мошенничества, связанного с закупками.
Аудитор может проанализировать оборачиваемость запасов по отдельным их видам, группам. Низкая оборачиваемость может быть индикатором мошенничества.
Анализ количества и сумм возвратов от заказчиков может помочь обнаружить необъяснимые тренды. Например, резкое увеличение количества возвратов после завершения инвентаризации может быть индикатором фиктивных продаж, применяемых мошенниками для временного сокрытия недостачи на складе (на время проведения инвентаризации).
Признаки мошенничества в документах
Сфальсифицированные документы используются для того, чтобы скрыть недостачу и другие нарушения правил ведения учетных операций.
Первыми признакам таких документов являются:
Подобные злоупотребления возможны в результате несоблюдения требований составления первичных документов. Неотражение даты составления документов, нумерации, других реквизитов позволяет использовать их для целей незаконного списания. Признаками подлога могут служить наличие среди первичных документов ксерокопий, документов со следами подшивки, изменения цвета документа из-за давности его составления.
Сознательные арифметические ошибки в отчетах приводят к образованию искусственного излишка, который потом может быть легко присвоен. Пересчет итогов всех отчетов и всех ведомостей проводится с целью выявления таких злоупотреблений.
Особое внимание следует уделять оттискам штампов и печатей. Их необычная форма, разный размер одних и тех же знаков, неправильный текст и другие признаки могут указывать на подделку документов.
Имеют также значение внешний вид документа, бумага, на которой он выполнен, форма бланка, краска, которой сделаны записи (тонер, карандаш, паста), цвет краски и т. д.
Также необходимо уделить внимание и подписям должностных и материально-ответственных лиц, которые принимали и отпускали активы.
Подобные несоответствия могут быть выявлены даже при формальном осмотре первичных документов.
Кроме документального аудита также следует уделить внимание следующим моментам:
Методы предотвращения неправомерного использования активов работодателя
Есть статистика, согласно которой все люди делятся на три категории: 10 % не украдут никогда, 10 % будут воровать всегда и везде. Остальные 80 % считают себя честными людьми, но могут не устоять перед искушением, если что-то плохо лежит… Это большинство, следовательно, на предприятии нужно создать такие условия, чтобы украсть было невозможно.
Существует четыре основных метода предотвращения, которые могут снизить риск осуществления мошенничества, связанного с запасами:
Документирование всех операций, связанных с запасами, подразумевает обеспечение такой системы документооборота, при которой любые движения запасов на любом этапе (получение, хранение, внутреннее перемещение, передача\прием на ответственное хранение, доставка, продажа) разрешены, осуществлены и проверены уполномоченными на то должностными лицами. И на каждом этапе обеспечена и юридически закреплена материальная ответственность.
Необходимое разделение обязанностей подразумевает разделение таких функций:
Регулярные независимые проверки фактического наличия запасов и их состояния должны осуществляться лицами, независимыми от закупочной и складской функции. Персонал, принимающий участие в таких проверках, должен обладать достаточными знаниями для их эффективного проведения или, как минимум, проходить соответствующий инструктаж. Недопустима ситуация, когда инвентаризацию запасов на складе проводят материально-ответственные лица.
Обеспечение физической сохранности запасов подразумевает:
Введение режима коммерческой тайны.
На предприятии необходимо выдать приказ о «введении режима коммерческой тайны». С каждым сотрудником, имеющим доступ к конфиденциальной информации, подписывается договор о ее неразглашении. Здесь важно грамотно составить договор, действующий в правовом поле. Это не позволит сотруднику распоряжаться информацией не во благо компании.
Установить «горячую линию».
Для того, чтобы каждый сотрудник мог сообщить о фактах неправомерного использования активов работодателя, можно воспользоваться «горячей линией». Это может быть телефонная линия, если компания довольно крупная, или простой электронный или абонентский ящик, что особенно удобно, если человек захочет сопроводить свои обвинения какими-то документами. Выступать против нечистоплотных коллег предлагается как анонимно, так и открыто. Для таких «смельчаков», особенно если они помогли пресечь крупное хищение, необходимо предусмотреть вознаграждение.
Кроме того, необходимо сформировать такую модель поведения сотрудников, чтобы они были лично обеспокоены фактами хищений на предприятии и понимали, что от того, насколько хорошо на нем обстоят дела, зависит заработная плата каждого работника.
Внутренний аудит — это первый, оперативный и действенный инструмент предотвращения разного рода злоупотреблений, фальсификаций и мошенничества при умелом его использовании. Не секрет, что эффективные аудиторы часто находятся в довольно напряженных отношениях с другими работниками компании. Зачастую сотрудники одной и той же фирмы имеют личные контакты в нерабочее время, что сказывается на качестве их работы. Поэтому эффективные аудиторы могут стать менее эффективными и «не увидеть» серьезных нарушений в работе тех или иных сотрудников. Здесь на выручку могут прийти аудиторы из внешних независимых компаний, лучше даже из других городов, с проверенной репутацией.
Головне
