№1(2012)

Аудиторська діяльність в Україні є достатньо молодим суспільним інститутом. Минуло трохи більше 18 років з моменту прийняття Закону України “Про аудиторську діяльність” (далі — Закон). Це невеликий проміжок часу у порівнянні з іншими країнами з ринковою економікою, де становлення аудиту відбувалося на протязі більше ніж 150 років. Через велику суспільну значищисть роботи аудиторів, в Україні вже багато років на різних рівнях відбуваються жваві дискусії з приводу можливих варіантів розвитку ринку аудиторських послуг. Це спричинило появу у молодого українського аудиту низки регуляторів. Законом встановлено, що основні повноваження з регулювання в сфері аудиторської діяльності здійснюються Аудиторською палатою України (далі – АПУ). Але певні функції з регулювання окремих питань, пов’язаних зі здійсненням аудиторської діяльності та проведенням аудиту окремих економічних суб’єктів, законодавством делеговані різним органам державної влади України, а саме: Міністерству фінансів, Міністерству юстиції, Міністерству економічного розвитку і торгівлі, Державній податковій службі, Національному банку, Державній службі статистики, Національній комісії з цінних паперів та фондового ринку, Національній комісії, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг, Рахунковій палаті, Державній фінансовій інспекції та Фонду державного майна. Така різноманітність регуляторів з боку держави підкреслює велику важливість аудиту для економіки України як форми незалежного фінансового контролю.
Але разом із цим до тепер в Україні не вироблена єдина концепція розвитку ринку
аудиторських послуг. Головним є те, що чітко не визначена модель, за якою здійснюється регулювання. У світовій практиці є приклади декількох успішно функціонуючих моделей: державне регулювання, саморегулювання професії, змішана форма. Те, що ми маємо в Україні, можна з великою натяжкою віднести до змішаної форми, але з притаманними лише Україні особливостями. Навряд чи хтось може дати відповідь на питання, для чого в Україні різними органами ведеться цілих п’ять реєстрів аудиторів. Також масу запитань та нарікань викликають порядки сертифікації аудиторів, обов’язкового підвищення кваліфікації аудиторів, звітності суб’єктів аудиторської діяльності, а також контроль якості аудиторських послуг, доступ до актуальної редакції стандартів аудиту та абсолютна непрозорість діяльності АПУ. Така неврегульованість призводить до виникнення законодавчих ініціатив. Звідси ми маємо змінений вже 12 разів профільний закон, а також численні законопроекти, що періодично з’являються.
У вересні 2011 року прем’єр-міністр України
Азаров М.Я. доручив міністерствам і відомствам разом із Комітетом Верховної Ради України з питань економічної політики (далі – Комітет) опрацювати законодавчі пропозиції щодо удосконалення аудиторської діяльності в Україні. На виконання цього доручення при Комітеті була створена робоча група, до складу якої окрім представників міністерств і відомств увійшли представники АПУ та професійних громадських організацій бухгалтерів і аудиторів. Але члени робочої групи, на жаль, не змогли дійти згоди та виробити єдиний підхід до вирішення проблем, існуючих в сфері регулювання аудиторської діяльності. Остаточний текст законопроекту, наданий Комітетом членам робочої групи, не містив у собі норм, які можуть принципово покращити відносини у сфері регулювання та здійснення аудиторської діяльності. Тому представники всіх без винятку громадських організацій, що брали участь у засіданнях робочої групи, відмовилися ставити свій підпис під документом у якості його розробника. Вони направили до Комітету колективне звернення із власним баченням базових принципів організації аудиторської діяльності. Чому ж саме організації, що об’єднують у своїх лавах більше десяти тисяч професіоналів у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, не підтримали проект Комітету?
По-перше, проектом не передбачався розподіл функцій з сертифікації та підвищення кваліфікації аудиторів, конт-ролю якості аудиторських послуг, ведення державного реєстру суб’єктів аудиторської діяльності, суспільного нагляду за аудиторською діяльністю. Такий розподіл відповідає нормативно-правовим актам Європейського Співтовариства та сучасним тенденціям розвитку аудиту у світі. На наш погляд, для України оптимальним буде закріплення функції суспільного нагляду за державою та передача окремих регуляторних функцій (сертифікація, підвищення кваліфікації, контроль якості) професійним громадським організаціям бухгалтерів і аудиторів. Це стане яскравим прикладом реформ з дерегуляції та розвитку підприємництва.
По-друге, в проекті запропоновано змінити порядок формування АПУ, але зазначені зміни, так само, як і перед-бачений діючою редакцією Закону порядок, не дають аудиторам реальної можливості впливати на регулювання та розвиток професії. Обрані на п’ять років члени АПУ не підзвітні аудиторам, що їх обрали. Крім того, відсутня можливість дострокового припинення повноважень члена АПУ. Не секрет, що це призвело до перетворення Палати на бізнес для деяких її членів, збільшення платежів і зборів з аудиторів, у тому числі неофіційних. Цілий ряд рішень і дій АПУ не тільки не сприяв розвитку і підвищенню престижу професії аудитора, але й став причиною створення негативного іміджу аудиторів в українському суспільстві. Про це, зокрема, може свідчити прийняття закону від 04.11.2011 року № 4014-VI «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України (щодо спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва)», яким закріплена заборона фізичним особам-підприємцям, що обрали спрощену систему оподаткування, здійснювати діяльність у сфері аудиту.
По-третє, проект не спрощує існуючого порядку ведення реєстру суб’єктів аудиторської діяльності. Навпаки, проект передбачає появу нового реєстру, який буде формувати центральний орган Державної податкової служби. Виникає питання: шість реєстрів аудиторів – чи не забагато для України? Адже проведення аудиторських перевірок регламентується Міжнародними стандартами аудиту. Незалежно від того, кого перевіряє аудитор, завжди використовуються стандартні аудиторські процедури, єдині для всіх. Відмінність полягає тільки в особливостях здійснення діяльності окремими суб’єктами, звітність яких перевіряє аудитор. Не існує особливого аудиту для банків чи страхових компаній, так само як і особливого аудиту підприємств інших галузей економіки. Тоді чому існує стільки різних регуляторів аудиторської діяльності? Зрозуміло, що кожен із них має власний інтерес. Це або бажання отримувати додаткову інформацію від аудиторів, або власна платна сертифікація та обов’язкове підвищення кваліфікації аудиторів, або можливість встановлювати свої вимоги та створювати штучні труднощі при включенні до реєстру. Але при існуючих тенденціях зменшення кількості суб’єктів аудиторської діяльності ми можемо прийти до ситуації, коли кількість задіяних в питаннях регулювання аудиторської діяльності працівників різних регуляторних органів перевищить кількість аудиторів1. Тому повинен бути один єдиний державний реєстр суб’єктів аудиторської діяльності, включення до якого буде допуском до професії. Всіх регуляторів потрібно позбавити права визначати аудиторські фірми, які мають право на проведення певного виду аудиту. Якщо вплив держави (через членство державних органів в АПУ та вимоги різних інстанцій до аудиторських висновків) на аудиторів є недостатнім, краще передати функції суспільного нагляду за професією від АПУ, наприклад, Міністерству фінансів України. У будь-якому випадку аудитори не повинні розриватися між регуляторами. Це завдає шкоди професії та призводить до ризику виникнення проявів корупції.
Взагалі, наявність додаткових вимог (реєстрів, сертифікатів тощо) для здійснення аудиту суб’єктів різних галузей економіки є, мабуть, українським ноу-хау. Наприкінці листопада 2011 року в Лондоні в Інституті присяжних бухгалтерів Англії і Уельсу відбулася зустріч представників українських регуляторів та громадських організацій з паном Арнольдом Шильдером – головою Комітету з міжнародних стандартів аудиту та підтвердження інформації Міжнародної федерації бухгалтерів (далі – МФБ). На запитання, чи існують такі додаткові вимоги в інших країнах, Арнольд Шильдер та інші представники МФБ, які також брали участь у цій зустрічі, відповіли, що про такі вимоги їм невідомо, а в США, Великобританії, Нідерландах та інших країнах Європи таких додаткових обмежень щодо допуску на ринок аудиторських послуг точно не існує. Проте ми, як завжди, йдемо своїм шляхом.
З наведених вище підстав викликає також подив існування в Україні окремої сертифікації аудиторів банків вкупі з окремим реєстром банківських аудиторів. Складність процедури сертифікації перетворила даний вид аудиторської діяльності на закритий клуб із 140 осіб, що мають право проводити аудиторські перевірки банківських установ. Але і цього виявилося замало керівникам українського аудиту. Постановою Правління НБУ №410 від 17.11.2011 р. було затверджене «Положення про порядок ведення Реєстру аудиторських фірм, які мають право на проведення аудиторських перевірок банків». Цим документом встановлюються додаткові критерії для допуску аудиторських фірм до проведення аудиторських перевірок банків. Зокрема мова йдеться про наявність у штаті аудиторської фірми за основним місцем роботи трьох сертифікованих аудиторів банків. Важко сказати, як така вимога вплине на якість аудиторських послуг, але однозначно можна стверджувати, що вона призведе до певної монополізації на ринку послуг з аудиту банків.
Такі самі наслідки матимуть прийняті АПУ вимоги до аудиторських фірм, які мають право проводити обов’язковий аудит. Нагадаємо, що однією із зазначених вимог є проходження аудиторською фірмою перевірки системи контролю якості аудиторських послуг. Безумовно, контроль якості аудиторських послуг — одне з найважливіших питань в регулюванні аудиторської діяльності. Варто відзначити, що АПУ започаткувала та розробила нормативно-правове забезпечення інституту контролю якості в українському аудиті, що є великим досягненням.
Всі аудитори та аудиторські фірми зобов’язані були розробити відповідні політику та процедури контролю якості аудиторських послуг до 01.10.2008 року2. Згідно з рішеннями АПУ були заплановані перевірки 467 суб’єктів аудиторської діяльності у 2009 році, 420 — у 2010-му, 395 — у 2011-му та 349 — у 2012-му. Але фактично за всі роки зовнішні перевірки системи контролю якості були проведені лише у 344 суб’єктів3.
На фоні неспроможності АПУ провести перевірки всіх суб’єктів аудиторської діяльності в зазначені самою палатою строки, здійснені нею неодноразові спроби обмеження доступу на ринок тих суб’єктів аудиторської діяльності, які не пройшли перевірку, носять явно антиконкурентний та дискримінаційний характер. Прикриваючись благими намірами турботи про якість, АПУ намагалася унеможливити здійснення діяльності з проведення обов’язкового ауди-ту для абсолютної більшості аудиторів України, не забезпечивши навіть потенційної можливості виконання ними всіх своїх вимог.
Після судового позову до АПУ та серії скандалів навколо цього питання, палата все ж таки знову перенесла дату набрання чинності норми про заборону проведення обов’язкового аудиту4. Але навіть якщо у 2012 року буде виконаний план перевірок, все одно майже 1200 суб’єктів аудиторської діяльності не зможуть виконати вимоги регулятора тільки тому, що вони не потрапили до плану перевірок. Цілком зрозумілою виглядає ситуація, коли особу обмежують у правах у разі невиконання або порушення нею якихось законних вимог. Та коли регулятор забороняє здійснювати дозволену законом діяльність абсолютній більшості осіб у сфері свого регулювання тільки тому, що сам не може або не хоче виконати вимоги закону, виникають питання не тільки про його компетентність, але й щодо зацікавленості у такому стані речей.
Ще одним показовим фактом є те, що з 01.01.2012 р.набрала чинності нова редакція «Порядку ведення Реєстру аудиторських фірм та аудиторів», яка містить перелік аудиторських фірм, які відповідають критеріям для проведення обов’язкового аудиту. Реєстр станом на 03.02.2012 року містить перелік із 26 аудиторських фірм, які відповідають критеріям для проведення обов’язкового аудиту. Цікаво, що Реєстр станом на 29.12.2011 року містив перелік із тих самих 26 аудиторських фірм. Таким чином АПУ заздалегідь, ще до набрання чинності нової редакції порядку ведення Реєстру аудиторських фірм та аудиторів, обрала аудиторські фірми, які вважає гідними для проведення обов’язкового аудиту. У користувачів цієї інформації може скластися враження, що інші аудиторські фірми, а також аудитори-підприємці (включення яких до Переліку взагалі не передбачене) не відповідають встановленим критеріям та не можуть проводити обов’язковий аудит. Але, намагаючись уникнути звинувачень в явно упередженому ставленні до окремих аудиторських фірм, 30 січня 2012 року АПУ на власному веб-сайті розмістила лист5, у якому зазначено, що “жодна норма Порядку ведення Реєстру не встановлює обмеження права на проведення обов’язкового аудиту”. Тобто ми знову стали свідками «ясності» позиції АПУ та «прозорості» її рішень в питаннях регулювання аудиторської діяльності.
Демонстрацією відсутності зацікавленості АПУ в розвитку професійного аудиту є той факт, що Міжнародні стандарті аудиту (далі – МСА), які з 2004 року є обов’язковими для застосування всіма аудиторами, недоступні для широкого загалу. Ці стандарти розроблені найбільш численною та поважною професійною бухгалтерською організацією у світі – Міжнародною федерацією бухгалтерів. Вони розповсюджуються АПУ у вигляді платних друкованих видань. Вартість цих видань щорічно збільшується. Це призвело до того, що не тільки вищі навчальні заклади України не мають можливості навчати студентів стандартам аудиту, але й навіть багато хто з аудиторів не може собі дозволити щороку отримувати змінені стандарти. Якщо МСА фактично є нормативно-правовим актом, що регулює певні суспільні відносини в галузі аудиторської діяльності, вони повинні бути доступними для безкоштовного ознайомлення. Саме такий порядок визначає і МФБ як власник авторських прав на МСА. На офіційному веб-сайті цієї організації є посилання на веб-сайт АПУ, де нібито можна безкоштовно ознайомитися із текстом МСА6. Нещодавно АПУ на власному веб-сайті розмістила повідомлення про припинення розповсюдження МСА в електронному вигляді7. Але такого розповсюдження ніколи і не було.
Яскравим прикладом «турботи» АПУ про підлеглих їй аудиторів є запровадження починаючи з 2011 року платної звітності суб’єктів аудиторської діяльності. Тобто сама звітність подається нібито безоплатно, але для її складання необхідно придбати у приватної компанії спеціальне програмне забезпечення. У листі АПУ8 було зазначено, що «впровадження систем подання інформації в електронному форматі є передовим світовим досвідом та дозволяє зменшити витрати як на формування звітів, так і на їх отримання, обробку та використання інформації». Знову були задекларовані цілком належні наміри. Але не треба забувати, що в наведеному листі було запропоновано «з питань впровадження програми звертатися безпосередньо до розробника» — ТОВ «ОМЛ» (Агенція фондового ринку). І тут розкривається вся сутність намірів АПУ щодо зменшення витрат. Вартість програми складає 200 гривень для одного суб’єкта аудиторської діяльності у 2011 році, та 49 гривень коштує продовження ліцензії на програму на 2012 рік. Тобто бажання зменшити витрати насправді вже коштувало аудиторам України більше ніж 540 тисяч гривень. Та це ще не все: кожного наступного року також необхідно буде заплатити за користування програмою. На фоні цього виглядає цілком обґрунтованим та зрозумілим турне деяких членів АПУ по регіонах України протягом 2011 року в підтримку нового програмного забезпечення – чого не зробиш заради зменшення витрат. До речі, розроблене програмне забезпечення представляє собою базу даних у форматі Microsoft Access. В Україні є велика кількість компаній, які можуть виконати цю роботу за 15-20 тисяч гривень без подальших щорічних платежів. Та, на жаль, прості рішення нікого не цікавлять.
Постійне збільшення з боку АПУ плати за сертифікацію, підвищення кваліфікації та включення до реєстру також може бути підтвердженням штучного обмеження конкуренції на ринку аудиторських послуг. Звичайно, для великих аудиторських фірм такі платежі не є критичними. Але для невеликих компаній та аудиторів-підприємців такі платежі часто стають дуже суттєвим обмеженням можливості здійснення професійної діяльності. При цьому АПУ ігнорує вимоги аудиторської спільноти щодо встановлення економічно обґрунтованого розміру платежів та розкриття інформації про свою діяльність. Таким чином, можна стверджувати, що на сьогоднішній день в регулюванні аудиторської діяльності не дотримуються встановлені законодавством принципи державної регуляторної політики.
Підтвердженням зацікавленості деяких членів АПУ в збереженні існуючого стану справ та недопущенню реформ в регулюванні аудиторської діяльності є їхні активні дії з дискредитації будь-яких громадських ініціатив та переслідування колег, які мають власну позицію та відстоюють альтернативні варіанти організації регулювання і нагляду за професією. Інакше як цькуванням не можна назвати відкриття дисциплінарного провадження щодо аудиторів, які мали сміливість кинути виклик свавільним діям керманичів українського аудиту. Підставою для переслідування стало висловлювання думок щодо подій, які відбуваються в регулюванні професії, а також критика дій окремих членів АПУ в закритій групі в соціальній мережі Facebook.
Інші представники професії постраждали від АПУ за те, що приймали участь в роботі над проектом Закону України «Про аудиторську діяльність», яка проводилася Міністерством фінансів України. До речі, даний законопроект містить низку принципово нових норм, які покликані підняти із занепаду аудит в Україні як вид професійної діяльності. Безумовно, окремі положення проекту потребують більш детальної уваги. Але нетерпимість з боку АПУ до існування іншої ідеології тільки шкодить професії. Під гаслом відстоювання права на незалежність професії будь-які прояви інакомислення жорстоко подавляються. Але про яку незалежність кажуть представники АПУ? Про незалежність від аудиторів, які їх обрали, чи про незалежність від здорового глузду?
Чому АПУ не хоче розділити суспільний нагляд та регулювання аудиторської діяльності, як це передбачено 43 Директивою ЄС? Чому до цього процесу не допускаються професійні об’єднання? Чому держава в особі органів влади, які і так беруть занадто велику участь у регулюванні професії, не повинна сконцентрувати ці функції в одному місці? Чому, виходячи з особливої важливості інституту аудиту для економіки не можуть фінансуватися із державного бюджету деякі витрати на регулювання? Чому за все повинні платити аудитори?
Хочеться вірити, що не всі особи, які сьогодні представлені в АПУ, ставлять особисті інтереси вище спільних інтересів професії. Про це, зокрема, свідчить позиція тих членів АПУ, які виступили проти безпрецедентних порушень процесу вільного та демократичного волевиявлення аудиторів та обмеження їхнього права бути обраними до З’їзду аудиторів України, що мали місце 20 грудня 2011 року під час проведення зборів аудиторів Києва та Київської області9.
Та, незважаючи на всі існуючі труднощі, майбутнє у українського аудиту, без сумніву, є. Про це може свідчити як зацікавленість з боку держави у прозорих відносинах у сфері регулювання аудиторської діяльності, так і наявність в Україні сильних професійних громадських організацій з багаторічною історію, які готові взяти на себе відповідальність за розвиток професії. Про визнання українського аудиту на високому міжнародному рівні може свідчити прийняття до членів Міжнародної федерації бухгалтерів двох найбільших всеукраїнських громадських організацій бухгалтерів і аудиторів – Федерації професійних бухгалтерів і аудиторів України та Української асоціації сертифікованих бухгалтерів і аудиторів. Поява в Україні сильних громадських організацій, у тому числі визнаних на міжнародному рівні, є передумовою побудови громадянського суспільства та сильної правової держави. На наш погляд, розробка оптимальної моделі регулювання ринку аудиторських послуг можлива шляхом діалогу представників державних регуляторів та громадських організацій аудиторів. Одним із варіантів може стати створення державної системи суспільного нагляду над аудиторами та аудиторськими фірмами, а також залучення громадських організацій аудиторів до виконання регуляторних функцій шляхом формування АПУ.