№8(19)(2013)

Прежде всего хочу отметить, что речь в данной статье пойдет именно о правовом регулировании экономических отношений в вопросах избегания двойного налогообложения и предупреждения уклонений от уплаты налогов на доходы в соответствии с нормами Конвенции между Правительством Украины и Правительством Республики Кипр, подписанной 08.11.2012 г. в г. Никосия, ратифицированной Законом Украины № 412-VII от 04.07.2013 г., которая вступила в силу 07.08.2013 г. (далее – Конвенция).

Субъектами правоотношений, на которых распространяется действие Конвенции, являются лица – резиденты одного или обоих До­го­ва­ри­ва­ющихся Государств (Украина, Кипр).

Объектом регулирования Конвенции являются налог на доходы, взимаемый в форме общегосударственного или местного налога, независимо от способа взыскания. Налогами на доходы, в соответствии с положениями п. 2 ст. 2 Конвенции, считаются все налоги, взимаемые с общей суммы дохода или с отдельных элементов дохода, в том числе налоги на доходы от отчуждения движимого или недвижимого имущества и налоги на общую сумму заработной платы или жалованья, выплачиваемого предприятиями.

Украинскими налогами, на которые распространяется действие Конвенции, является налог на прибыль предприятий и налог на доходы физических лиц; кипрскими – подоходный налог, корпоративный налог на прибыль, специальный взнос на оборону Республики и налог на доходы от отчуждения имущества (п. 3 ст. 2 Конвенции).
Определение общих терминов, применяемых в Конвенции, например, таких, как «национальное лицо», «лицо», «компания», «предприятие» и др., регламентировано ст. 3.

Из особенностей хочу выделить положения ст. 5
Конвенции, определяющие специфические характеристики и порядок деятельности субъектов правоотношений в форме постоянного представительства. Постоянным представительством, согласно п. 1 ст. 5 Конвенции, является постоянное место деятельности, через которое полностью либо частично осуществляется предпринимательская деятельность предприятия.

Под термином «постоянное представительство» в определении Конвенции подразумевается: место управления; филиал; офис; фабрика; мастерская; установка или сооружение для разведки природных ресурсов; шахта, нефтяная или газовая скважина, карьер или любое другое место добычи природных ресурсов; склад или другое помещение, используемое для продажи товаров.

Исключениями в применении термина «постоянное представительство» согласно положениям п. 4 ст. 5 Конвенции являются: использование сооружений исключительно с целью хранения, демонстрации или доставки товаров либо изделий, принадлежащих предприятию; складирование запасов товаров или изделий, принадлежащих предприятию, исключительно с целью хранения, демонстрации либо доставки; складирование запасов товаров или изделий, принадлежащих предприятию, исключительно с целью переработки другим предприятием; содержание постоянного места деятельности исключительно с целью закупки товаров или изделий либо для сбора информации для предприятия; содержание постоянного места деятельности исключительно с целью осуществления для предприятия любой другой деятельности, которая имеет подготовительный или вспомогательный характер; содержание постоянного места деятельности исключительно для осуще­ст­вления любой комбинации вышеперечисленных видов деятельности при условии, что совокупная деятельность постоянного места деятельности, возникающая в результате такой комбинации, имеет подготовительный или вспомогательный характер.

Остановлюсь на налогообложении доходов от недвижимого имущества. Порядок налогообложения данного вида доходов определен ст. 6 и ст. 13 Конвенции. Его основная суть заключается в том, что доходы, полученные от отчуждения, прямого использования (в частности сельского или лесного хозяйства), сдачи в аренду или использования в любой другой форме недвижимого имущества, могут облагаться налогом в ином Государстве, чем в том Договаривающемся Государстве, в котором находится такое недвижимое имущество. Данное положение также применяется к доходам от недвижимого имущества предприятия (п. 4 ст. 6 Конвенции).

Кстати, термин «недвижимое имущество», согласно п. 2 ст. 6 Конвенции, кроме определения, предусмотренного законодательством Договаривающегося Государства, в любом случае включает имущество, которое дополняет недвижимое имущество, скот и оборудование, используемые в сельском и лесном хозяйствах, права, к которым применяются положения общего права к земельной собственности, узуфрукт недвижимого имущества и права на переменные или фиксированные платежи в качестве компенсации за разработку либо право на разработку месторождений полезных ископаемых, минеральных источников и других природных ресурсов.

Согласно положениям того же п. 2 ст. 6 Конвенции, морские, речные и воздушные суда не рассматриваются как недвижимое имущество, доходы от отчуждения такого имущества или имущества, которое касается эксплуатации такого имущества, подлежат налогообложению только в том Договаривающемся Государстве, в котором находится предприятие (п. 3 ст. 13 Конвенции).

Налогообложение доходов от отчуждения движимого имущества имеет свои особенности. В соответствии с положениями п  2 ст. 13 Конвенции, доходы от отчуждения движимого имущества, составляющего часть имущества постоянного представительства, которое предприятие одного Договаривающегося Государства имеет в другом Договаривающемся Государстве, которые включают доходы от отчуждения такого постоянного представительства (отдельно или в совокупности с целым предприятием), могут облагаться налогом в этом другом Договаривающемся Государстве, где находится такое постоянное представительство. Доходы от отчуждения любого другого имущества, которое не указано в положениях Конвенции, подлежат налогообложению только в том Договаривающемся Государстве, резидентом которого является лицо, отчуждающее такое имущество (п. 4 ст. 13 Конвенции).
Особенности налогообложения дивидендов и роялти предусмотрены ст. 10 и ст. 12 Конвенции соответственно.
Обращу внимание на порядок налогообложения доходов от работы по найму, предусмотренный ст. 14 Конвенции, а именно: согласно п. 1 указанной статьи, заработная плата и другие подобные вознаграждения, получаемые резидентом Договаривающегося Государства в связи с работой по найму, облагаются налогом только в том Государстве, в котором такие доходы получаются, кроме случаев, когда работа по найму осуществлялась в другом Договаривающемся Государстве, в таком случае вознаграждение, полученное в отношении работы по найму, может облагаться налогом в этом другом Договаривающемся Государстве.

Исключениями из положений п. 1 ст. 14 Конвенции, а именно случаями, когда доходы от работы по найму облагаются только в Договаривающемся Государстве, в котором такие доходы получаются (п. 2 ст. 14 Конвенции), являются такие: если получатель находится в другом Государстве в течение периода или периодов, не превышающих в совокупности 183 дней в любом календарном году; если вознаграждение выплачивается нанимателем или от имени нанимателя, который не является резидентом другого Государства; и если расходы по уплате вознаграждений не несет постоянное представительство, которое наниматель имеет в другом Государстве (т. е. если самостоятельно осуществляет выплату вознаграждений).

Положениями Конвенции также закреплен порядок налогообложения директорских гонораров (ст. 15 Конвенции). Так, директорские гонорары и другие подобные выплаты, получаемые резидентом одного Договаривающегося Государства как членом совета директоров компании, которая является резидентом другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогом в том Договаривающемся Государстве, в котором находится такая компания.
Порядок устранения двойного налогообложения предусмотрен ст. 21 Конвенции, п. 1 которой определено, что если резидент Договаривающегося Государства получает доход, который в соответствии с положениями Конвенции может облагаться налогом в другом Договаривающемся Государстве, первое упомянутое Договаривающееся Государство позволит вычесть из налога на доход этого резидента сумму, равную сумме налога на доход, уплаченный в этом первом упомянутом Договаривающемся Государстве. Такие вычеты в любом случае не должны превышать часть налога с дохода, рассчитанную до предоставления вычета относительно дохода, который может облагаться налогом в этом другом Договаривающемся Государстве.

Если доход резидента Договаривающегося Государства в соответствии с положениями Конвенции освобожден от налога в таком Государстве, это Государство может при начислении суммы налога на остаток дохода такого резидента принять во внимание освобожденный от налога доход (п. 2 ст. 21 Конвенции).

Итак, основные положения и соответствующие изменения в порядок регулирования налогообложения доходов субъектов правоотношений между Украиной и Республикой Кипр закреплены в Конвенции, нормы которой еще нуждаются в определении механизма их практического применения предприятиями, а также в соблюдении правильности толкования положений Конвенции налоговыми органами при проведении налоговых проверок.
Учитывая вышеизложенное, хочу отметить, что на фоне неустойчивой, динамичной экономической ситуации как в Украине, так и в Республике Кипр, делать прогнозы относительно эффективности принимаемых и утвержденных в Конвенции положений – весьма дальновидная перспектива.