№5(16)(2013)

Ціни взагалі викликають інтерес у всіх, а ось термін «звичайна ціна» цікавить лише бухгалтерів при визначенні об’єкта оподаткування за певними операціями.
Якщо ми зануримося в історію податкового законодавства, то обов’язково згадаємо, що з 1 квітня 2011 року набрав чинності розділ III ПКУ і з цієї ж дати втратив чинність Закон України від 22.05.1997 р. №283/97-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств». Тільки в частині методу визначення та порядку застосування звичайних цін було призупинено до 1 січня 2013 року чинність ст. 39 ПКУ і, відповідно, продовжено дію п. 1.20 закону про прибуток. Протягом цього періоду, практично користуючись п. 1.20, ми мали можливість теоретично вивчати ст. 39 ПКУ. І ось прийшов час застосувати на практиці отримані знання.
Звичайна ціна ніколи не була позбавлена уваги податкових органів (листи, роз’яснення, консультації) і належала до числа дискусійних тем. І якщо ви уважно прочитали ст. 39 ПКУ, то, безсумнівно, помітили, що і в ній є достатньо суперечливих норм. Але розглянемо все по порядку.
Перш ніж перейти до поняття, що таке звичайна ціна, і методів її розрахунку, потрібно визначитись, до яких господарських операцій або з якими суб’єктами, визначеними в ПК України, вона застосовується.

Коли застосовується «звичайна ціна»
Цена – стоимость плюс разумное вознаграждение за угрызения совести при назначении цены.
Амброз Бирс

Звичайна ціна застосовується (п. 39.1. ст. 39 ПКУ):
Під час бартерних операцій
Бартерна (товарообмінна) операція – це господарська операція, яка передбачає розрахунки у негрошовій формі в рамках одного договору (пп. 14.1.10 ПКУ). Звертаю вашу увагу, що взаємозалік не є бартерною операцією, оскільки може здійснюватись і не в рамках одного договору.

Під час операцій із пов’язаними особами
Юридичні та фізичні особи набувають «статус» пов’язані особи, коли взаємовідносини між ними можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють і які відповідають будь-якій із наведених нижче ознак (пп. 14.1.159 ПКУ):
– юридична особа, що здійснює контроль за господарською діяльністю платника податків або контролюється таким платником податків чи перебуває під спільним контролем із таким платником податків;
– фізична особа або члени її сім’ї, які здійснюють контроль за платником податків;
– посадова особа платника податків уповноважена здійснювати від імені платника податків юридичні дії, спрямовані на встановлення, зміну або припинення правових відносин, а також члени її сім’ї;
– платники податків – учасники об’єднання підприємств незалежно від його виду та організаційно-правової форми, що провадять свою господарську діяльність шляхом утворення такого об’єднання.

Під час операцій з платниками податків, що застосовують спеціальні режими оподаткування або інші ставки, ніж основна ставка податку на прибуток, або не є платником цього податку, крім фізичних осіб, які не є суб’єктами підприємницької діяльності
Відповідно до розділу XIV ПКУ, до спеціальних режимів оподаткування належать юридичні та фізичні особи – підприємці, що сплачують єдиний податок, сільськогосподарські виробники, які визначають механізм нарахування та сплати фіксованого сільськогосподарського податку. Застосування звичайних цін до осіб, які використовують спеціальний режим оподаткування, регламентовано п.п. 153.2.3 п. 153.2
ст. 153 ПКУ, який вимагає застосовувати звичайну ціну під час придбання/продажу товарів (робіт, послуг) у неплатників податку на прибуток і не передбачає виключення для фізичної особи – не підприємця.
Цей само пункт фактично виводить фізичних осіб – не підприємців із випадків застосування звичайних цін під час купівлі/продажу товарів (робіт, послуг).
Можна було б припустити, що з 1 січня 2013 року більш пріоритетним є п.п. «в» п. 39.1
ст. 39 ПКУ, якби не наступний (г) пункт нашого переліку.

Під час інших випадків, визначених цим Кодексом
Саме сюди разом з усіма випадками розділу ІІІ «Податок на прибуток» потрапляє п.п. 153.2.3 п. 153.2 ст. 153 і зводить нанівець виключення для фізичної особи – не підприємця.
Цим пунктом також передбачено усі випадки застосування звичайної ціни, визначені розділом IV «Податок на доходи фізичних осіб» і розділом V «Податок на додану вартість».
Отже, ми з вами визначилися, коли звичайна ціна підлягає застосуванню.

трактування звичайної ціни та істотно розширені методи її визначення згідно з Податковим кодексом України.
Существует мнение, что ценообразование ведется на строго научной основе. Не верьте!
Чаще всего цена берется с потолка.
Дэвид Огилви

Термін «звичайна ціна» визначено в п.п. 14.1.71 ПКУ: «Це ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін». Аналогічний підхід, але вже у вигляді конкретної норми, закладено в п. 39.1
ст. 39 ПКУ: «Звичайна ціна на товари (роботи, послуги) збігається з договірною ціною, якщо інше не встановлено Кодексом і не доведено зворотне, в тому числі внаслідок неможливості визначення звичайної ціни із застосуванням положень пунктів 39.3-39.4 ПКУ».
Термін «ринкова ціна» визначений у п.п. 14.1.219 Податкового кодексу: «Це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності – однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах».

З усього вищевикладеного можна зробити висновок, що договірна ціна = звичайній ціні = ринковій ціні, якщо інше не доведено передбаченими ПКУ методами визначення звичайної ціни.
При цьому слід звернути увагу на п. 39.14 ст. 39 ПКУ, у якому зазначено, що обов’язок доведення невідповідності викладеного рівняння покладається на орган Державної податкової служби в порядку, встановленому законом. Одночасно в абз. 2 цього ж пункту зазначено, що орган ДПС має право при проведенні перевірки платника податку надати запит, а платник податку зобов’язаний обґрунтувати рівень договірних цін або послатися на норми абз. 1 цього пункту. Таке визначення дуже важко прокоментувати!!!
Отже, завдяки пп. 39.4-39.8 ст. 39 ПКУ платники податку й орган ДПС отримали законодавчо встановлені методи визначення звичайних цін, причому перші для правильного відображення в обліку договірної ціни, а другі – для доведення її невідповідності звичайній ціні.

В Податковому кодексі наведено п’ять методів визначення звичайних цін:
1) порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу);
2) ціни перепродажу;
3) «витрати плюс»;
4) розподілу прибутку;
5) чистого прибутку.

Кодексом не передбачена черговість їх застосування, а також відсутня пріоритетність використання. Винятком є великі платники податків, яким п. 39.16 ст. 39 ПКУ надається право звернутися до податкового органу із заявою про укладання договору про ціноутворення для цілей оподаткування.
При уважному розгляді всіх п’яти методів (пп. 39.4-39.8) напрошується наступний висновок:
четвертий і п’ятий методи (розподілення прибутку та чистого прибутку) мало кому зрозумілі для розрахунку, а тому, з моєї точки зору, навряд чи будуть взагалі використовуватись;
другий і третій методи (ціни перепродажу, «витрати плюс») більш зрозумілі для розрахунку, але за своєю природою можуть використовуватися тільки до товарів оптової торгівлі, крім того, розрахунок методу «витрати плюс» базується на собівартості готової продукції і відповідної націнки. Але ж, як було зазначено вище, звичайна ціна застосовується не до всіх доходів, а тільки в тих випадках, коли її використання обов’язкове;
перший метод (порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) нам знайомий: він застосовувався в податковому законодавстві до 1 січня 2013 року і, на мою думку, є найбільш зрозумілий і логічний. Тому починати визначення звичайної ціни (обов’язково з урахуванням факторів, що впливають на її формування) необхідно з методу аналога продаж.
Якщо звичайну ціну неможливо визначити вищевказаними методами, вона визначається за результатами незалежної оцінки (п. 39.3 ст. 39ПКУ).
Всі ми знаємо, що не буває правил без винятків. ПКУ також передбачено винятки для визначення звичайної ціни:
ціни на товари (роботи, послуги), які підлягають державному регулюванню (крім випадків встановлення мінімальних цін продажу або індикативних цін), вважаються звичайними згідно з принципами такого регулювання (п. 39.10 ст. 39 ПКУ);
методику визнання звичайної ціни страхового тарифу затверджує національна комісія, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг (п. 39.9 ст. 39 ПКУ);
ціни при примусовому відчуженні товару, згідно з законодавством, вважаються звичайними (п. 39.12 ст. 39 ПКУ);
ціна продажу на митній території України є звичайною для раніше ввезених у митному режимі імпорту та реімпорту товарів, якщо вона не є нижчою, ніж митна вартість цих товарів, з якої були сплачені податки і збори при ввезенні (п. 39.13 ст. 39 ПКУ);
ціна, що склалась за результатом аукціону, є звичайною (п. 39. 17 ст. 39 ПКУ).
Підприємства, які застосовували звичайну ціну до 1 січня 2013 року, пам’ятають один з найбільш зручних методів визначення звичайної ціни шляхом публічного оголошення умов продажу товарів (робіт, послуг). Наприклад, надати оголошення в газету за ціною продажу. На жаль, ст. 39 ПКУ такий метод не передбачено.

Дуже хочеться написати щось оптимістичне.
Так, бальзамом для платників податків є п. 39.15 ст. 39 ПКУ, який надає інтервал у розмірі менше 20% відхилення договірних цін у податковому обліку платника податків у бік збільшення або зменшення від звичайних цін. І таке відхилення не є підставою для нарахування податкового зобов’язання, коригування від’ємного значення об’єкта оподаткування або інших показників податкової звітності.

Отже, ми розглянули, що таке «звичайна ціна», коли вона застосовується і методи її визначення. І саме після цього виникає питання: а де ж узяти конкретні відомості про ціни?

Джерела для визначення звичайних цін
У нас нет высоких цен – у нас есть большие откаты! Из них, собственно, и складывается цена...
Владимир Борисов
ПКУ на відміну від закону про прибуток надає, згідно з п. 39.11. ст. 39, достатньо детальний перелік офіційних джерел для визначення звичайних цін на товари (роботи, послуги), а саме:
статистичні дані державних органів і установ;
ціни спеціалізованих аукціонів з торгівлі окремими видами продукції, біржові котирування;
довідкові ціни спеціалізованих комерційних видань та публікацій, у тому числі електронних та інших банків даних;
звіти та довідки відділів з економічних питань у складі дипломатичних представництв України за кордоном;
інші інформаційні джерела, що визнаються офіційними в установленому порядку.

Наведений перелік однозначно допускає залучення для доказу рівня звичайних цін не тільки інформації державних джерел. Цілком може використовуватись інформація з інтернет-сайтів, прайс-листів, бюлетнів, каталогів тощо. За значимістю вона не відрізняється від інформації, отриманої з державних джерел, оскільки Кодексом не передбачається пріоритетність використання джерел за їх доказовою силою.
Мабуть, на цьому закінчимо. Тим більше що не за горами істотні зміни в ст. 39, принаймні, коли буде прийнято гучний законопроект про трансфертне ціноутворення.

Але це вже інша історія.